Vergi ve net kâr

Açılış

Murat Bey'in şirketinde yönetim kurulu, iki kârın neden farklı olduğunu konuştuğu toplantıdan birkaç hafta sonra yeniden toplanıyor. Bu kez soru vergiden geliyor. Muhasebe müdürü, vergi beyannamesine göre şirketin bu yıl 9 milyon lira vergi ödeyeceğini söylüyor. Bağımsız denetçinin onayladığı gelir tablosunda ise vergi gideri satırında 8 milyon yazıyor.

Aynı ortak yine itiraz ediyor: "Bir milyon lirayı nereye sakladınız? Vergiyi ya 9 milyon öderiz ya 8 milyon." Murat Bey bu kez sorunun cevabının yarısını biliyor: iki tablonun kârı farklıysa vergileri de farklı olmalı. Ama gelir tablosundaki 8 milyonun neden gerçekten ödenecek tutardan az olduğunu, o bir milyonun nerede durduğunu bilmiyor.

Tek fikir

Gelir tablosundaki vergi gideri, o yıl devlete ödenecek vergiyle aynı değildir. Ödenecek vergi vergi kurallarına göre hesaplanan matrahtan çıkar; gelir tablosundaki vergi ise bu tutara, iki kural seti arasındaki zamanlama farklarının gelecekte doğuracağı vergi etkisini ekler. Bu etkiye ertelenmiş vergi denir.

Kavram

Bir şirketin aynı yıl için biri vergi defterinde, öteki raporlama tablolarında duran iki ayrı kâr açıklayabildiğini daha önce gördük. Merdivenin son basamağı, vergi, bu iki kârı yeniden karşı karşıya getirir. Bu ders vergi kurallarının ve finansal raporlama standartlarının mantığını anlatır; yatırım, hukuki ya da mali danışmanlık yerine geçmez. Bir şirketin vergisinin nasıl hesaplanacağı ve hangi oranın uygulanacağı, o şirketin mali müşaviri ve denetçisiyle değerlendirilir; vergi oranları yıllara ve şirket türüne göre değişir. Bu dersteki oranlar varsayımsaldır.

TMS 12, gelir tablosundaki vergi giderinin iki parçadan oluştuğunu söyler. Birincisi dönem vergisidir: o yılın vergi matrahı üzerinden devlete ödenecek tutar. İkincisi ertelenmiş vergidir. Ertelenmiş verginin mantığı, iki kural seti dersinde gördüğümüz zamanlama farklarından gelir. Garanti için ayrılan karşılık raporlama tablolarında bugünün gideridir; vergi ise onu ancak tamirin yapıldığı yıl indirir. Yani şirket bu yıl karşılık için fazladan vergi öder, ama ileride tamirler yapıldığında vergiden o kadar indirim alacaktır. Bu gelecekteki indirim bir varlıktır: ertelenmiş vergi varlığı. Tersine, bir makine vergide finansal tablolardan daha hızlı amortismana tabi tutuluyorsa, şirket bugün daha az vergi öder ama ileride, vergideki amortisman bittiğinde, daha fazla ödeyecektir. Bu gelecekteki ödeme bir borçtur: ertelenmiş vergi yükümlülüğü.

Ertelenmiş verginin amacı, gelir tablosundaki vergi giderini o tablonun kendi kârıyla uyumlu hale getirmektir. Geçici farklar yalnızca zamanlamadan ibaretse, vergi gideri muhasebe kârının vergi oranıyla çarpımına yaklaşır; iki kâr arasındaki fark, tabloda bir yıldan ötekine taşınan bir alacak ya da borç olarak bekler.

Bütün farklar geçici değildir. Bazı giderler vergide hiçbir zaman kabul edilmez: örneğin cezalar ya da belirli sınırları aşan bazı harcamalar. Bazı kazançlar ise hiç vergilendirilmez ya da teşviklerle indirilir. Bu kalıcı farklar ertelenmiş vergi doğurmaz; doğrudan vergi giderini artırır ya da azaltır. Bu yüzden şirketlerin vergi giderinin muhasebe kârına oranı, kanundaki oranla çoğu zaman aynı çıkmaz. Standart, şirketlerin bu farkı dipnotlarda açıklamasını, yani vergi gideri ile muhasebe kârı arasındaki ilişkiyi kalem kalem göstermesini ister.

Ertelenmiş vergi varlığının bir koşulu da vardır. Gelecekteki vergi indirimi ancak şirket gelecekte vergi ödeyecek kadar kâr ederse işe yarar. Bu yüzden standart, ertelenmiş vergi varlığının yalnızca ileride yeterli vergiye tabi kâr oluşmasının muhtemel olduğu ölçüde kaydedilmesini ister. Zarar eden bir şirketin geçmiş zararlarından doğan vergi avantajları, kâra geçeceği inandırıcı biçimde gösterilemiyorsa bilançoya alınmaz. Bu da bir tahmindir ve yönetim yargısına dayanır.

Hangi şirketin ertelenmiş vergi göstereceği de kural setine bağlıdır. TFRS uygulayan şirketler için TMS 12 bunu zorunlu tutar. BOBİ FRS ise ertelenmiş vergiyi büyük işletmeler için zorunlu, diğerleri için isteğe bağlı bırakır. Bu yüzden iki şirketin net kârını karşılaştırırken birinin ertelenmiş vergi gösterip ötekinin göstermediğini bilmek gerekir: göstermeyen şirkette gelir tablosundaki vergi, o yıl ödenecek vergiyle aynıdır ve zamanlama farklarının etkisi net kâra doğrudan yansır.

Vakalarda

Ortağın aradığı bir milyon lira saklanmamış: bilançoda ertelenmiş vergi varlığı olarak duruyor. Şirket bu yıl garanti karşılığı yüzünden fazladan vergi ödüyor, ama tamirler yapıldıkça vergiden o kadar indirim alacak. Gelir tablosundaki 8 milyon, 32 milyonluk kârın vergisi; ödenecek 9 milyon ise 36 milyonluk matrahın vergisi. İkisi de doğru, ikisi de kendi kârına ait. Murat Bey bir sonuç daha çıkarıyor: şirketin nakdini planlarken 9 milyonu, kârlılığını yorumlarken 8 milyonu esas alacak. Şirket ertelenmiş vergi göstermemeyi seçseydi, gelir tablosundaki vergi 9 milyon ve net kâr 23 milyon olurdu; aynı yıl, aynı işlemler, yalnızca bir sunum tercihiyle bir milyon lira daha düşük bir net kâr.

Kerem iki şeyi ayırıyor. Şüpheli alacak karşılığı toplam vergi giderini değiştirmiyor; yalnızca bu yıl ödenen vergiyi artırıp gelecekte indirim olarak geri dönecek bir varlık yaratıyor. Teşvik indirimi ise kalıcı: hastanenin vergi yükünü gerçekten azaltıyor. Ama teşvik bir kerelikse, gelecek yıl vergi giderinin muhasebe kârına oranı yükselecek ve net kâr aynı faaliyet kârıyla daha düşük çıkacak. Teşvik olmasaydı, aynı vergi öncesi kârla ve aynı varsayımsal oranla vergi gideri 9,75 milyon, net kâr ise 30 milyon yerine 28,25 milyon olurdu. Kerem gelecek yılın bütçesinde net kârı bu yılın oranıyla değil, teşviksiz oranla tahmin etmeye karar veriyor.

Murat Bey'in şirketinde ödenen vergi ile gelir tablosundaki vergi arasındaki farkı zamanlama yarattı. Kerem'in hastanesinde ise vergi giderinin kâra oranını kalıcı bir teşvik düşürdü.

Ne biliyoruz

Yaygın hatalar

Finans Defteri

Defter: Vergi sayfası: dönem vergisi, ertelenmiş vergi, toplam vergi gideri, vergi öncesi kâra oranı ve oranı en çok değiştiren iki kalem.

Özet

1. Gelir tablosundaki vergi gideri dönem vergisi ile ertelenmiş verginin toplamıdır; ödenen vergiyle aynı değildir.
2. Ertelenmiş vergi, finansal tablolar ile vergi kuralları arasındaki geçici farkların gelecekteki vergi etkisidir ve bilançoda bir varlık ya da borç olarak bekler.
3. Kalıcı farklar ve teşvikler ertelenmiş vergi doğurmaz; vergi giderinin kâra oranını doğrudan değiştirir.
4. Ertelenmiş vergi varlığı, yalnızca ileride yeterli vergiye tabi kâr oluşması muhtemelse kaydedilir.

Kendini sına

1. Murat Bey'in şirketinde ödenecek vergi ile gelir tablosundaki vergi gideri arasındaki bir milyon lira nerede durur?
2. Kerem'in hastanesinde vergi giderinin vergi öncesi kâra oranı neden varsayımsal oranın altında kalıyor?
3. Zarar eden bir şirket geçmiş zararlarından doğan vergi avantajını her durumda bilançoya alabilir mi?

Yanıtlar

1. Bilançoda ertelenmiş vergi varlığı olarak durur. Şirket garanti karşılığı yüzünden bu yıl fazladan vergi öder; tamirler yapıldıkça vergiden indirim alacaktır. Bu gelecekteki indirim, amortisman farkının doğurduğu küçük yükümlülükle birlikte net 1 milyon liralık bir varlıktır.
2. Çünkü hastanenin teşvik belgeli yatırımından doğan 7 milyonluk indirim matrahı kalıcı olarak azaltıyor; vergide kabul edilmeyen 1 milyonluk gider ise artırıyor. Net etki vergi giderini 9,5 milyondan 8 milyona indiriyor ve oran yaklaşık 0,21 çıkıyor.
3. Hayır. Ertelenmiş vergi varlığı ancak şirketin ileride bu avantajı kullanacak kadar vergiye tabi kâr elde etmesi muhtemelse kaydedilir. Kâra geçeceği inandırıcı biçimde gösterilemiyorsa bu avantaj bilançoya alınmaz.

Sonraki derse köprü

Kerem'in hastanesinde bir teşvik indirimi net kârı bir yıllığına yükseltti ve bu tek seferlik etkiyi ayırmadan gelecek yıla bakmak yanıltıcı olurdu. Şirketler bu tür kalemleri çoğu zaman kendileri ayırır ve "düzeltilmiş" kâr açıklar. Sonraki ders tek seferlik kalemleri ve düzeltilmiş kârı, bu etiketlerin neyi ayıkladığını ve neden soruyla okunması gerektiğini işliyor.